上市公司甲公司是 ABC 会计师事务所的常年审计客户。XYZ 公司和 ABC 会计师事务所
处于同一网络。审计项目组在甲公司 2020 年度财务报表审计中遇到下列事项：
（1）2020 年 8 月，甲公司收购了乙公司 100%的股权。2020 年 9 月，项目合伙人 A 注册会计师发现其
母亲持有乙公司发行的债券，面值为人民币 1 万元，要求其母亲立即处置了这些债券。该投资对 A 注册会
计师的母亲而言不重要。
（2）项目质量复核合伙人 B 注册会计师曾担任甲公司 2015 年度至 2018 年度财务报表审计项目合伙
人，未参与 2019 年度财务报表审计。
（3）XYZ 公司 2020 年 11 月新入职的高级经理 C 没有参与甲公司审计项目。C 自 2019 年 1 月 1 日起担
任甲公司独立董事，任期两年，到期后未再续任。
（4）甲公司是丙公司的重要联营企业，2020 年 10 月，XYZ 公司接受委托为丙公司及其子公司的财务
共享服务中心提供系统设计服务，丙公司不是 ABC 会计师事务所的审计客户。
（5）甲公司的重要子公司丁公司从事游戏运营业务。2020 年 8 月，丁公司聘请 XYZ 公司提供信息安全
管理咨询服务，包括信息技术一般控制中的程序变更、程序和数据访问等安全政策的重新设计和优化。
（6）2020 年 7 月，甲公司某独立董事的妻子与 XYZ 公司的合伙人 D 合资开办了一家餐厅。D 不是甲公
司审计团队成员。
要求：
针对上述第（1）至（6）项，逐项指出是否存在违反中国注册会计师职业道德守则有关独立性规定的情
况，并简要说明理由。

第（4）（5）问。关于独立性的影响因素

（4）合伙人c提供会计会计咨询服务不影响独立性吗？ （5）为什么会有外在压力？

答：

（4）合伙人c提供会计咨询服务不影响独立性吗？

【因为限定了不承担管理层职责，所以认为不影响独立性，说白了，这块就点了一下，而且限制住了，所以不从这块考虑影响了的。】

（5）为什么会有外在压力？

【原来在甲公司是会计，理论、经验等可能没有财务总监等多，现在去审计，就会迫于人家的权威、经验等不敢坚持自己的看法，这就是外在压力，您参照来看一下。】

ABC会计师事务所审计上市公司甲公司2021年度财务报表。XYZ公司和ABC会计师事务所处于同一网络。A注册会计师是项目合伙人，在甲公司2021年度财务报表审计中遇到下列事项：
（1）ABC会计师事务所的高级合伙人B注册会计师于2021年8月退休，于2022年4月3日，即甲公司发布了2021年已审财务报表的次日加入甲公司担任独立董事。
（2）乙公司是中国境内主板上市公司，乙公司持有甲公司35%的股权，且甲公司对乙公司重要。乙公司于2021年11月份聘请XYZ公司评估其资产减值情况。
（3）甲公司的子公司丙公司从事医药研发，与XYZ公司共同研究某药品的不良反应，并将相关案例对外发布。
（4）XYZ公司的合伙人C的妻子持有甲公司少量股票，截至2021年12月31日，这些股票市值为1500元。合伙人C负责为甲公司提供会计咨询服务，但在服务过程中不承担管理层职责，不是审计项目团队成员。
（5）审计项目团队成员D的妻子曾担任甲公司成本会计，于2021年4月离职。
（6）在2021年前，E注册会计师曾经在DEF会计师事务所任职，担任甲公司审计项目的项目合伙人连续5年，2021年6月份从DEF会计师事务所离职后加入ABC会计师事务所，在2021年对甲公司审计项目中的某项重大事项作出关键决策。
要求：
针对上述第（1）至（6）项，逐项指出是否可能存在违反中国注册会计师职业道德守则有关独立性规定的情况，并简要说明理由。

有关：集团审计的题目分析与解答

ABC 会计师事务所的 A 注册会计师负责审计甲集团公司 2020 年度财务报表。与集团
审计相关的部分事项如下：
（1）在确定组成部分重要性时，A 注册会计师将集团财务报表整体的重要性乘以一定倍数，作为组成
部分重要性的汇总数，按照组成部分的规模在各组成部分之间进行分配，并确保单个组成部分重要性不超
过集团财务报表整体的重要性。
（2）在对所有不重要组成部分的汇总财务信息实施集团层面分析程序后，A 注册会计师从中选取一些
组成部分，对这些组成部分的汇总财务信息实施了审阅。
（3）子公司乙公司存在可能导致集团财务报表发生重大错报的特别风险。A 注册会计师评价后认为，
组成部分注册会计师拟实施的进一步审计程序是恰当的。因该组成部分注册会计师具有足够的胜任能力，A
注册会计师未参与其实施的进一步审计程序。
（4）A 注册计对负责境外重要子公司丙公司审计的组成部分注册会计师进行了了解，认为该组成部分
注册会计师了解并能够遵守与集团审计相关的职业道德要求，具有胜任能力，所在地区监管环境严格，据此
认为可以利用该组成部分注册会计师的工作。
（5）在确定需要向集团治理层和集团管理层通报的内部控制缺陷时，A 注册会计师从集团项目组识别
出的内部控制缺陷和组成部分注册会计师提请集团项目组关注的内部控制缺陷中，选择了通报内容。
要求：
针对上述第（1）至（5）项，逐项指出 A 注册会计师的做法是否恰当。如不恰当,简要说明理由

【答案】ABCD
【解析】注册会计师审计是市场行为，是有偿服务，当被审计单位存在不愿意支付合理的审计费用
的行为时，后任注册会计师需要考虑是否接受委托，选项 A 正确。前任注册会计师与管理层在重大会计、审
计等问题上存在的意见分歧属于可能对后任注册会计师执行财务报表审计业务产生重大影响的信息，对后
任注册会计师来说，是决定是否接受委托的至关重要的因素，选项 B 正确。选项 C，被审计单位未向前任注
册会计师提供必要的工作条件，未能满足审计的前提条件，通常会对后任注册会计师是否接受委托的决策
产生影响。如果受到被审计单位的限制或存在法律诉讼的顾虑，决定不向后任注册会计师作出充分答复，前
任注册会计师应当向后任注册会计师表明其答复是有限的，并说明原因。此时，后任注册会计师需要判断是
否存在由被审计单位或潜在法律诉讼引起的答复限制，并考虑对接受委托的影响，选项 D 正确。

后任注册会计师应当在接受审计委托前与前任注册会计师进行沟通。下列情形中，通常对后任注册
会计师是否接受委托的决策产生影响的有（ ）。
A.被审计单位变更会计师事务所的原因是不愿意支付合理的审计费用
B.沟通结果显示前任注册计师与管理层在收入确认的会计政策上存在重大分歧
C.沟通结果显示被审计单位限制前任注册会计师接触其重要子公司的管理层
D.前任注册会计师表示由于存在法律诉讼的顾虑，只能作出有限的答复

bcd

【解析】进一步审计程序的性质是指进一步审计程序的目的和类型。当评估的认定层次重大错报风
险越高，对通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高，从而可能影响进一步审计程序
的类型及其综合运用，选项 B 正确。在确定拟实施的审计程序时，注册会计师应当考虑评估的认定层次重大
错报风险产生的原因，例如，注册会计师可能判断某特定类别的交易即使在不存在相关控制的情况下发生
重大错报的风险仍较低，此时注册会计师可能认为仅实施实质性程序就可以获取充分、适当的审计证据，选
项 C 正确。如果在实施进一步审计程序时拟利用被审计单位信息系统生成的信息，注册会计师应当就信息
的准确性和完整性获取审计证据，选项 D 正确。选项 A，确定的重要性水平影响进一步审计程序的范围而非
进一步审计程序的性质，例如，确定的重要性水平越低，注册会计师实施进一步审计程序的范围就越广，选
项 A 错误。

下列各项中，注册会计师在确定进一步审计程序的性质时，通常需要考虑的有（ ）。
A.确定的重要性水平
B.认定层次重大错报风险的评估结果
C.评估的认定层次重大错报风险产生的原因
D.在实施进一步审计程序时，注册会计师是否拟利用被审计单位信息系统生成的信息

【答案】AB
【解析】当审计证据支持点估计时，注册会计师的点估计与管理层的点估计之间的差异构成错报，
选项 A 当选。当注册会计师认为使用其区间估计能够获取充分、适当的审计证据时，则在注册会计师区间估
计之外的管理层的点估计得不到审计证据的支持，在这种情况下，错报不小于管理层的点估计与注册会计
师区间估计之间的最小差异，选项 B 当选。注册会计师可能认为会计估计被管理层随意改变而产生错报，或
者将其视为可能存在管理层偏向的迹象，但并非一定构成错报，选项 C 不当选。会计估计进行复核的结果与
实际结果存在很大差异并非必然表明存在错报，选项 D 不当选

下列情形中，注册会计师应当认定会计估计存在错报的有（ ）。
A.当审计证据支持点估计时，管理层的点估计与注册会计师的点估计存在差异
B.如注册会计师运用区间估计评价管理层的点估计是适当的，管理层的点估计不在区间估计的区间内
C.会计估计存在管理层偏向的迹象
D.会计估计的结果与上期财务报表中已确认金额之间存在重大差异

【答案】C
【解析】注册会计师复核上期财务报表中会计估计的结果目的在于实施风险评估，作为识别和评估
会计估计重大错报风险的基础，复核的目的不是质疑上期依据当时可获得的信息而作出的判断，选项 A 不
当选；任何已观察到的结果都不可避免地受到作出会计估计的时点后所发生的事项或情况的影响，故会计
估计的结果与上期财务报表中已确认金额的差异并不必然表明上期财务报表存在错报，选项 B 不当选。在
确定复核的性质和范围时，注册会计师应当考虑会计估计的性质，以及复核时获取的信息是否与识别和评
估本期财务报表中会计估计的重大错报风险相关，选项 D 不当选。选项 C，复核上期财务报表中会计估计的
结果可以提供有关会计估计流程有效性的信息，如注册会计师对上期财务报表中类似的会计估计的复核表
明管理层本期的会计估计流程可能是有效的，选项 C 当选。

下列有关注册会计师复核上期财务报表中会计估计的结果的说法中，错误的是（ ）。
A.复核的目的不是质疑上期依据当时可获得的信息而作出的判断
B.会计估计的结果与上期财务报表中已确认金额的差异不必然表明上期财务报表存在错报
C.复核上期财务报表中会计估计的结果通常不能提供有关会计估计流程有效性的信息
D.在确定复核的性质和范围时，注册会计师应当考虑会计估计的性质

【答案】
（1）不恰当。还应询问关联方的特征/关联方关系的性质。
（2）不恰当。还应获取交易已经恰当授权和批准的审计证据。
（3）不恰当。还应比较该借款的其他条款和条件。
（4）恰当。
（5）不恰当。还应就是否存在关联方关系实施进一步的审计程序/所实施程序无法证实是否存在关联方
关系。

ABC 会计师事务所的 A 注册会计师负责审计多家上市公司 2019 年度财务报表，遇
到下列与审计报告相关的事项：
（1）A 注册会计师在审计报告日后获取并阅读了甲公司 2019 年年度报告的最终版本，发现其他信息存
在重大错报。因与管理层和治理层沟通后该错报未得到更正，A 注册会计师拟在甲公司股东大会上通报该事
项，但不重新出具审计报告。
（2）因受新冠肺炎疫情影响，A 注册会计师无法对乙公司某海外重要子公司执行审计工作，拟对乙公
司财务报表发表无法表示意见。管理层在财务报表中充分披露了乙公司持续经营能力存在的重大不确定性
和未来应对计划。A 注册会计师拟在无法表示意见的审计报告中增加与持续经营相关的重大不确定性部分，
提醒报表使用者关注这一情况。
（3）丙公司管理层以无法作出准确估计为由未对 2019 年末的长期股权投资、固定资产和无形资产计
提减值准备。A 注册会计师实施审计程序获取充分、适当审计证据后，认为上述事项导致的错报对财务报表
具有重大且广泛的影响，拟对财务报表发表无法表示意见。
（4）丁公司 2019 年度营业收入和毛利率均大幅增长，A 注册会计师评估认为存在较高的舞弊风险，将
收入确认作为审计中最为重要的事项与治理层进行了沟通。A 注册会计师实施审计程序后未发现收入确认存
在重大错报，拟将收入确认作为审计报告中的关键审计事项，并在审计应对部分说明，丁公司的收入确认符
合企业会计准则的规定，在所有重大方面公允反映了丁公司 2019 年度的营业收入。
（5）戊公司管理层在 2019 年度财务报表附注中充分披露了与持续经营相关的多项重大不确定性。因
无法判断管理层采用持续经营假设编制财务报表是否适当，A 注册会计师拟发表无法表示意见，并在审计报
告中增加强调事项段，提醒报表使用者关注戊公司因连续亏损已触发证券交易所退市标准的风险提示公告。
要求：
针对上述第（1）至（5）项，逐项指出 A 注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由

【答案】
（1）恰当。
（2）恰当。
（3）不恰当。财务报表存在重大且广泛的错报/应发表否定意见。
（4）不恰当。关键审计事项不能包含对财务报表单一要素单独发表的意见。
（5）不恰当。强调事项段应提及已在财务报表中披露的事项/不符合强调事项段的定义。

（1）的答案是恰当，但教材中说期后第三阶段应当让报表使用者知道或者重新出具审计报告呀？应该出具新的审计报告呀？答：题干中有提到A公司负责审计多家上市公司的财务报表，所以甲公司是上市公司。上市公司的股东大会，所有股东都可以参加，而且会形成股东大会会议记录进行公开。

对于上市公司，股东就是占比最多的预期使用者，注册会计师也无法通知所有预期使用者，因为这不现实。

所以，总体来说，股东大会上通报，就是覆盖面很广的方式了，满足了“采取适当措施”的要求。

这道题是真题，答案没有问题，是恰当的。

这道题目属于第三时段期后事项-未修改财务报表的情况，同学可以参考教材的相关内容:

如果注册会计师已经通知管理层或治理层，而管理层或治理层没有采取必要措施，注册会计师应当釆取适当措施，以设法防止财务报表使用者信赖该审计报告。

这道题中，注册会计师在甲公司股东大会上通报了这个事项，满足了“注册会计师应当釆取适当措施，以设法防止财务报表使用者信赖该审计报告”的情况。

也就是说，对于第三时段期后事项，在和管理层和治理层沟通以后，审计报告没得到修改的情况下，设法防止财务报告使用者信赖审计报告也可以

市公司甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户。XYZ公司和ABC会计师事务所处于同一网络。审计项目组在甲公司2018年度财务报表审计中遇到下列事项:

( 1)项目合伙人A注册会计师曾负责审计甲公司2013年度至2015年度财务报表，之后调离甲公司审计项目组，担任乙公司2016年度至2017年度财务报表审计项目合伙人，乙公司是甲公司不重要的子公司。

要求:

针对上述第（ 1)项，指出是否可能存在违反中国注册会计师职业道德守则有关独立性规定的情况，并简要说明理由。(2019年)