知识点：期后事项

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一、期后事项的种类

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期后事项：

是指财务报表日至审计报告日之间发生的事项，以及注册会计师在审计报告日后知悉的事实。

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资产负债表日后事项：

是指资产负债表日至财务报表批准报出日之间发生的有利或不利事项。

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资产负债表日后事项包括资产负债表日后调整事项和资产负债表日后非调整事项两种类型。

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期后事项的种类：

① 调整事项：——提请调整

资产负债表日前已存在或发生的期后事项

为资产负债表日存在情况提供补充证据的事项

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② 非调整事项：——提前披露

  资产负债表日后发生的期后事项

  虽不影响财务报表金额，但可能影响对财务报表正确理解的事项

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财务报表日后调整事项：

① 财务报表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。

② 财务报表日后取得确凿证据，表明某项资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。

③ 财务报表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。

④ 财务报表日后发现了财务报表舞弊或差错。

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财务报表日后非调整事项：

① 财务报表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺。

② 财务报表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化。

③ 财务报表日后因自然灾害导致资产发生重大损失。

④ 财务报表日后发行股票和债券以及其他巨额举债。

⑤ 财务报表日后资本公积转增资本。

⑥ 财务报表日后发生巨额亏损。

⑦ 财务报表日后发生企业合并或处置子公司。

⑧ 财务报表日后企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。

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期后事项可以按时段划分为三个时段：

① 第一时段：财务报表日至审计报告日

② 第二时段：审计报告日至财务报表报出日

③ 第三时段：财务报表报出日之后

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【说明】

财务报表日：指财务报表涵盖的最近期间的截止日期

财务报表批准日：指被审计单位董事会或类似机构批准审计财务报表的日期；

财务报表报出日：指被审计单位对外披露已审计财务报表的日期

审计报告日：指注册会计师完成审计工作的日期。审计报告日通常与财务报表批准日是相同的日期。

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二、第一时段：财务报表日至审计报告日之间发生的事项

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主动识别第一时段期后事项

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注册会计师有主动识别的责任，应当设计专门的审计程序来识别这些期后事项。

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用以识别期后事项的审计程序

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▲时间：注册会计师应当尽量在接近审计报告日实施审计程序

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▲审计程序：

① 了解管理层为确保识别期后事项而建立的程序；

② 询问管理层和治理层（如适用），确定是否已发生可能影响财务报表的期后事项；

③ 查阅被审计单位的所有者、管理层和治理层在财务报表日后举行会议的纪要，在不能获取会议纪要的情况下，询问此类会议讨论的事项；

④ 查阅被审计单位最近的中期财务报表（如有）。

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▲除这些审计程序外，注册会计师可能认为实施下列一项或多项审计程序是必要和适当的：

① 查阅被审计单位在财务报表日最近期间内的预算、现金流量预测和其他相关的管理报告；

② 就诉讼和索赔事项询问被审计单位的法律顾问，或扩大之前口头或书面查询的范围；

③ 考虑是否有必要获取涵盖特定期后事项的书面声明以支持其他审计证据，从而获取充分、适当的审计证据。

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三、第二时段：注册会计师在审计报告日后至财务报表报出日前知悉的事实

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被动识别第二时段期后事项

基本原则：在审计报告日后，注册会计师没有义务针对财务报表实施任何审计程序。

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知悉第二时段期后事项时的考虑

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▲在审计报告日后至财务报表报出日前，如果知悉了可能导致修改审计报告的事实，注册会计师应当：

① 与管理层和治理层（如适用）讨论该事项；

② 确定财务报表是否需要修改；

③ 如果需要修改，询问管理层将如何在财务报表中处理该事项。

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▲管理层修改财务报表时的处理

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① 管理层修改财务报表

  程序：注册会计师应当针对修改后的财务报表，将用以识别期后事项的审计程序延伸至新的审计报告日。

  报告：针对修改后的财务报表出具新的审计报告。

      新的审计报告日不应早于修改后的财务报表被批准的日期。

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② 管理层仅修改期后事项

  如果管理层对财务报表的修改仅限于反映导致修改的期后事项的影响，被审计单位的董事会、管理层或类似机构也仅对有关修改进行批准。

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  程序：注册会计师仅针对有关修改将用以识别期后事项的审计程序延伸至新的审计报告日。

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  报告：

  A.出具新的或经修改的审计报告：

在强调事项段或其他事项段中说明注册会计师对期后事项实施的审计程序仅限于财务报表相关附注所述的修改。

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  B.修改审计报告、增加补充报告日期：

修改审计报告，针对财务报表修改部分增加补充报告日期。表明审计程序仅限于对财务报表相关附注所述的修改。

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▲管理层不修改财务报表的处理

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① 管理层不修改财务报表且审计报告未提交时的处理

  如果认为管理层应当修改财务报表而没有修改，并且审计报告尚未提交给被审计单位，注册会计师应当发表非无保留意见。

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② 管理层不修改财务报表且审计报告已提交时的处理

A.注册会计师应当通知管理层和治理层（除非治理层全部参与管理）不要将财务报表和审计报告向第三方报出；

B.如果财务报表仍被报出，注册会计师应当采取适当措施，以设法防止财务报表使用者信赖该审计报告。

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四、第三时段：注册会计师在财务报表报出后知悉的事实

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没有义务识别第三时段的期后事项

基本原则：在财务报表报出后，注册会计师没有义务针对财务报表实施任何审计程序。

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在第三时段知悉期后事项时的考虑

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▲在财务报表报出后，如果知悉了某事实，且若在审计报告日知悉可能导致修改审计报告，注册会计师应当：

① 与管理层和治理层（如适用）讨论该事项；

② 确定财务报表是否需要修改；

③ 如果需要修改，询问管理层将如何在财务报表中处理该事项。

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▲管理层修改财务报表时的处理

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① 对有关修改实施必要的审计程序，确定管理层对财务报表的修改是否恰当。

② 复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人事了解这一情况。

③ 针对修改后的财务报表实施延伸的审计程序，并出具新的审计报告。

④ 在特殊情况下（仅修改期后事项），修改审计报告或提供新的审计报告。

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※ 注册会计师应当在新的或经修改的审计报告中增加强调事项段或其他事项段，提醒财务报表使用者关注财务报表附注中有关修改原财务报表的详细原因和

  注册会计师提供的原审计报告。

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▲管理层未采取任何行动时的处理

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① 注册会计师应当通知管理层和治理层（除非治理层全部参与管理），注册会计师将设法防止财务报表使用者信赖该审计报告。

② 如果注册会计师已经通知管理层或治理层，而管理层或治理层没有采取必要措施，注册会计师应当采取适当措施，以设法防止财务报表使用者信赖该审计报告。

知识点：首次接受委托时对期初余额的审计

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一、期初余额的审计目标

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期初余额的含义

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首次接受委托：被审计单位首次接受审计 or 被审计单位更换注册会计师

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期初余额：是指期初已存在的账户余额。期初余额以上期期末余额为基础，反映了以前期间的交易和上期采用的会计政策的结果。

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① 期初余额是期初已存在的账户余额；

② 期初余额反映了以前期间的交易和上期采用的会计政策的结果；

③ 期初余额与注册会计师首次接受委托相联系。

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期初余额的审计目标

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对首次接受委托业务，注册会计师审计期初余额，应当获取充分、适当的审计证据，以确定：

① 期初余额是否含有对本期财务报表产生重大影响的错报；

② 期初余额反映的恰当的会计政策是否在本期财务报表中得到一贯运用，或会计政策的变更是否已按照适用的财务报告编制基础作出恰当的会计处理和充分的列报与披露。

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※ 注册会计师一般“无须专门”对期初余额发表审计意见。

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二、期初余额的审计程序

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确定上期期末余额是否已正确结转至本期，或在适当的情况下已作出重新表述

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确定期初余额是否反映对恰当会计政策的运用

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① 注册会计师首先应了解、分析被审计单位所选用的会计政策是否恰当；

② 会计政策是否在每一会计期间和前后各期得到一贯执行，有无变更；

③ 会计政策发生变更，应审核其变更理由是否充分，是否按规定予以变更，并关注被审计单位是否已经按照适用的财务报告编制基础的要求，

  对会计政策变更做出适当的会计处理和充分披露。

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实施一项或多项审计程序

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① 如果上期财务报表已经审计，查阅前任注册会计师的审计工作底稿，以获取有关期初余额的审计证据。

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② 评价本期实施的审计程序是否提供了有关期初余额的审计证据。

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③ 实施其他专门的审计程序，以获取有关期初余额的审计证据。

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△对流动资产和流动负债的审计程序：注册会计师通常可以通过本期实施的审计程序获取部分审计证据。

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△对非流动资产和非流动负债的审计程序：

A. 注册会计师通常检查形成期初余额的会计记录和其他信息。

B.在某些情况下，注册会计师还可以通过向第三方函证获取有关期初余额（如长期借款和长期股权投资的期初余额）的部分审计证据。

C.而在另外一些情况下，注册会计师还可能需要实施追加的审计程序。

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三、审计结论和审计报告

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审计后不能获取有关期初余额的充分、适当的审计证据

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如果不能针对期初余额获取充分、适当的审计证据，注册会计师需要在审计报告中发表下列类型之一的非无保留意见：

① 发表适合具体情况的保留意见或无法表示意见

② 除非法律法规禁止，对经营成果和现金流量（如相关）发表保留意见或无法表示意见，而对财务状况发表无保留意见。

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期初余额存在重大错报对审计报告的影响的程序

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① 注册会计师应当告知管理层；

② 如果上期财务报表由前任注册会计师审计，注册会计师还应当考虑提请管理层告知前任注册会计师；

③ 如果错报的影响未能得到正确的会计处理和恰当的列报，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。

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会计政策变更对审计报告的影响

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如果与期初余额相关的会计政策未能在本期得到一贯运用，并且会计政策的变更未能得到正确的会计处理和恰当的列报，

注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。

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前任注册会计师对上期财务报表出具了非标准审计报告

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① 该重大事项在本期已经消除或者虽仍存在，但被审计单位已经按照有关会计准侧的要求作了充分披露，

  那么注册会计师在本期审计时就不需因此而出具非标准审计报告。

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② 该重大事项在本期仍然存在并且对本期财务报表的影响仍然重大，而被审计单位继续坚持不在本期财务报表附注中予以披露，

  那么注册会计师在本期审计时仍需因此出具非标准审计报告。

蜗牛不相信自己的缓慢，
一步一个脚印的向自己的目标爬行，
终于达到了自己的目的地；
水不相信自己的脆弱，
日复一日，年复一年，
一点一滴的撞击石块，
终于造就了水滴石穿的奇迹;
蚕蛹不相信坚硬的外壳，
一次一次努力挣脱，
终于获得破茧重生的光明…
也许你没有好的背景，
但只要你一步一个脚印，
踏踏实实，每天努力一点，你终会获得成功。

世界上没有什么可以取代坚持！

8.舞弊风险迹象以及针对舞弊风险迹象的应对措施

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舞弊风险迹象：

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① 管理层不允许寄发询证函；

② 管理层试图拦截、篡改询证函的回函，如坚持以特定的方式发送询证函；

③ 被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师；

④ 注册会计师跟进访问被询证者，发现回函信息与被询证者记录不一致，例如，对银行的跟进访问表明提供给注册会计师的银行函证结果与银行的账面记录不一致；

⑤ 从私人电子信箱发送的回函；

⑥ 收到同一日期发回的、相同笔迹的多份回函；

⑦ 位于不同地址的多家被询证者的回函邮戳显示的发函地址相同；

⑧ 收到不同被询证者用快递寄回的回函，但快递的交寄人或发件人是同一个人或是被审计单位的员工；

⑨ 回函邮戳显示的发函地址与被审计单位记录的被询证者的地址不一致；

⑩ 不正常的回函率，例如：银行函证未回函；与以前年度相比，回函率异常偏高或回函率重大变动；向被审计单位债权人发送的询证函回函率很低；

⑪ 被询证者缺乏独立性，例如：被审计单位及其管理能够对被询证者施加重大影响以使其向注册会计师提供虚假或误导信息（如被审计单位是被询证者唯一或重要的客户或供应商）；被询证者既是被审计单位资产的保管人又是资产的管理者。

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针对舞弊风险迹象的应对措施：

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① 验证被询证者是否存在，是否与被审计单位之间缺乏独立性，其业务性质和规模是否与被询证者和被审计单位之间的交易记录相匹配；

② 将与从其他来源得到的被询证者的地址（如与被审计单位签订的合同上签署的地址、网络上查询到的地址）相比较，验证寄出方地址的有效性；

③ 将被审计单位档案中有关被询证者的签名样本、公司公章与回函核对；

④ 要求与被询证者相关人员直接沟通讨论询证事项，考虑是否有必要前往被询证者工作地点以验证其是否存在；

⑤ 分别在中期和期末寄发询证函，并使用被审计单位账面记录和其他相关信息核对相关账户的期间变动；

⑥ 考虑从金融机构获得被审计单位的信用记录，加盖该金融机构公章，并与被审计单位会计记录相核对，以证实是否存在被审计单位没有记录的贷款、担保、开立银行承兑汇票、信用证、保函等事项。

⑦ 对未函证应收账款实施替代审计程序

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替代审计程序：

注册会计师应抽查有关原始凭据，如销售合同、销售订购单、销售发票副本、发运凭证及回款单据等，以验证与其相关的应收账款的真实性。

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采用替代审计程序主要针对下面三种情况：

A.未函证应收账款

B.没回函的积极式函证

C.对回函结果不满意

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⑧ 确定已收回的应收账款的金额

  请被审计单位协助，在应收账款账龄分析表中标出至审计时已收回的应收账款金额，对已收回金额较大的款项进行常规检查，如核对收款凭证、银行对账单、销货发票等，并注意凭证发生日期的合理性，分析收款时间是否与合同相关要素一致。

⑨ 对应收账款实施关联方及其交易审计程序

“多花点时间在自己身上，这意味着你要习惯孤独、驾驭孤独。

孤独是上帝赐予一个人成长的礼物。

孤独让思考更深入，让工作更专注，让学习更高效，也让梦想更接近。

你必须，必须多花点时间在自己身上。

有一天，就算别人不喜欢你，你还有你自己，至少。

你必须，必须多花点时间在自己身上。

了解自己、喜欢自己、爱自己。

时间会让你增值。”

第九章 销售与收款循环的审计

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知识点：销售与收款循环的特点

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销售与收款循环涉及的主要业务活动

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1.接受客户订购单

客户提出订货要求是整个销售与收款循环的起点。很多企业在批准了客户订购单之后，下一步就应编制一式多联的销售单。销售单是证明销售交易的“发生”认定的凭据之一，也是此笔销售的交易轨迹的起点之一。

客户订购单是来自外部的引发销售交易的文件之一，有时也能为有关销售交易的“发生”认定提供补充证据。

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2.批准赊销信用

设计信用批准控制的目的是为了降低坏账风险，因此，这些控制与应收账款账面余额的“计价和分摊”认定有关。

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3.按销售单供货

已批准销售单的一联通常应送达仓库，作为仓库按销售单供货和发货给装运部门的授权依据。

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4.按销售单装运货物

装运部门职员在装运之前，还必须进行独立验证，以确定从仓库提取的商品都附有经批准的销售单，并且，所提取商品的内容与销售单一致。

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5.向客户开具账单

为了降低开具账单过程中出现遗漏、重复、错误计价或其他差错的风险，应设立以下的控制程序：

①开具账单部门职员在开具每张销售发票之前，独立检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单。

②依据已授权批准的商品价目表开具销售发票。

③将装运凭证上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。

④独立检查销售发票计价和计算的正确性。

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6.记录销售

①只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。——“发生”、“截止”认定

②控制所有事先连续编号的销售发票。——“发生”、“完整性”认定

③独立检查已处理销售发票上的销售金额与会计记录金额的一致性。——“准确性”、“计价和分摊”认定

④记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。——不相容职务相分离

⑤对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。——财产安全控制

⑥定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。——“计价和分摊”认定

⑦定期向客户寄送对账单，并要求客户将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。

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7.办理和记录现金、银行存款收入

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8.办理和记录销售退回、销售折扣与折让

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9.注销坏账

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10.提取坏账准备

【知识点】针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序

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一、进一步审计程序的含义和要求

进一步审计程序的含义：

进一步审计程序是指注册会计师针对评估的各类交易、账户余额和披露认定层次重大错报风险实施的审计程序，包括控制测试和实质性程序，其中实质性程序又包括细节测试和实质性分析程序。0

注意：拟设计和实施的进一步审计程序的性质、时间安排和范围，应当与评估的认定层次重大错报风险具备明确的对应关系。

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设计进一步审计程序时的考虑因素：

在设计进一步审计程序时，注册会计师应当考虑下列因素：

① 风险的重要性；

② 重大错报发生的可能性；

③ 涉及的各类交易、账户余额和披露的特征；

④ 被审计单位采用的特定控制的性质（人工控制还是自动化控制？）；

⑤ 注册会计师是否拟获取审计证据，以确定内部控制在防止或发现并纠正重大错报方面的有效性。

注意：如果注册会计师在风险评估时预期内部控制运行有效，随后拟实施的进一步审计程序就必须包括控制测试，且实质性程序会受到之前控制测试结果的影响。

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方案的选择：

① 注册会计师对认定层次重大错报风险的评估为确定进一步审计程序的总体方案奠定了基础。

② 由于综合性方案审计成本通常要低。出于成本效益的考虑，注册会计师可以采用综合性方案设计进一步审计程序（将测试控制运行的有效性与实质性程序结合使用）。

③ 如仅通过实质性程序无法应对重大错报风险，注册会计师就必须实施控制测试，才可能有效应对评估出的某一认定的重大错报风险。

④ 如注册会计师的风险评估程序未能识别出与认定相关的任何控制，或注册会计师认为综合性方案很可能不符合成本效益原则，注册会计师可能认为仅实施实质性程序就是适当的。

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二、进一步审计程序的性质

进一步审计程序性质的含义：

进一步审计程序的目的：

① 控制测试：确定内部控制运行的有效性

② 实质性程序：发现认定层次的重大错报

进一步审计程序的类型：

包括检查、观察、询问、函证、重新计算、重新执行和分析程序

不同的审计程序应对特定认定错报风险的效力不同：

① 对于与收入完整性认定相关的重大错报风险，控制测试通常更能有效应对；

② 对于与收入发生认定相关的重大错报风险，实质性程序通常更能有效应对。

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进一步审计程序的性质的选择：

① 首先需要考虑的是认定层次重大错报风险的评估结果

② 其次应当考虑评估的认定层次重大错报风险产生的原因

评估的认定层次重大错报风险越高，对通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高，从而可能影响进一步审计程序的类型及其综合运用。

如果在实施进一步审计程序时拟利用被审计单位信息系统生成的信息，注册会计师应当就信息的准确性和完整性获取审计证据。

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作业：

在识别被审计单位管理层未向注册会计师披露的诉讼事项时，下列各项审计程序中，通常无效的是（　D　）。

A.复核法律费用账户记录

B.查阅治理层的会议纪要

C.查阅被审计单位与外部法律顾问之间的往来信函

D.根据管理层提供的诉讼事项清单，检查相关的文件记录

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三、 进一步审计程序的时间

进一步审计程序的时间的含义：

① 注册会计师何时实施进一步审计程序（在何时实施进一步审计程序）

② 注册会计师获取的审计证据适用的期间或时点（获取什么期间或时点的审计证据）

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进一步审计程序的时间的选择：

① 注册会计师可以在期中或期末实施控制测试或实质性程序

② 当重大错报风险较高时，注册会计师应当考虑在期末或接近期末实施实质性程序，或采用不通知的方式，或在管理层不能预见的时间实施审计程序。

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作业：

下列有关实质性程序时间安排的说法中，错误的（　D　）。

A.控制环境和其他相关的控制越薄弱，注册会计师越不宜在期中实施实质性程序

B.注册会计师评估的某项认定的重大错报风险越高，越应当考虑将实质性程序集中在期末或接近期末实施

C.如果实施实质性程序所需信息在期中之后难以获取，注册会计师应考虑在期中实施实质性程序

D.如在期中实施了实质性程序，应针对剩余期间实施控制测试，以将期中测试得出的结论合理延伸至期末

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四、 进一步审计程序的范围

进一步审计程序的范围的含义：

进一步审计程序的范围是指实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量，对某项控制活动的观察次数等。

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确定进一步审计程序的范围时考虑的因素：

① 确定的重要性水平越低，注册会计师实施进一步审计程序的范围越广。

② 评估的重大错报风险越高，注册会计师实施的进一步审计程序的范围也越广。

③ 计划获取的保证程度越高，对测试结果可靠性要求越高，注册会计师实施的进一步审计程序的范围越广。

【知识点】分析程序

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一、分析程序用作风险评估程序（强制使用）
1、目的：

在风险评估时，注册会计师可以将分析程序与询问、检查和观察程序结合运用，以获取对被审计单位及其环境的了解，识别和评估【财务报表层次】及【具体认定层次】的重大错报风险。

2、总体要求：

注册会计师在实施风险评估程序时，应当运用分析程序，以了解被审计单位及其环境。在这个阶段运用分析程序是【强制要求】。

注册会计师无须在了解被审计单位及其环境的每一方面时都实施分析程序。例如，在对内部控制的了解中，注册会计师一般不会运用分析程序。

3、风险评估过程中运用的分析程序的特点：

① 使用的数据汇总性比较强，其对象主要是财务报表中账户余额及其相互之间的关系；所使用的分析程序通常包括对账户余额变化的分析，并辅之以趋势分析和比率分析。

② 与实质性分析程序相比，在风险评估过程中使用的分析程序并不足以提供很高的保证水平。

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二、分析程序用作实质性程序（任意选择）
1、目的：

在针对评估的重大错报风险实施进一步审计程序时，注册会计师可以将分析程序作为实质性程序的一种，单独或结合其他细节测试，收集充分、适当的审计证据，以识别【财务报表认定层次】的重大错报。

2、适用条件：

当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程序。

如果重大错报风险较低且数据之间具有稳定的预期关系，注册会计师可以单独使用实质性分析程序获取充分、适当的审计证据。

运用实质性分析程序可以减少细节测试的工作量，节约审计成本，降低审计风险，使审计工作更有效率和效果。

3、总体要求：

注册会计师在实施实质性程序是，并不是必须使用分析程序，这是因为针对认定层次的重大错报风险，注册会计师实施细节测试而不实施分析程序，同样可能实现实质性程序的目的。

分析程序并不适用于所有的财务报表认定。

从审计过程整体来看，注册会计师不能仅依赖实质性分析程序，而忽略对细节测试的运用。

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在设计和实施实质性分析程序时，无论单独使用或与细节测试结合使用，注册会计师都应当：

① 考虑针对所涉及认定评估的重大错报风险和实施的细节测试（如有），确定特定实质性分析程序对这些认定的适用性；（适用性）

  实质性分析程序通常更适用于在一段时期内存在预期关系的大量交易。

② 考虑可获得信息的来源、可比性、性质和相关性以及与信息编制相关的控制，评价在对已记录的金额或比率作出预期时使用数据的可靠性；（数据可靠性）

③ 对已记录的金额或比率作出预期，并评价预期值是否足够精确以识别重大错报（包括单项重大的错报或单项虽不重大但连同其他错报可能导致财务报表产生重大错报的错报）；（作出预期）

④ 确定已记录金额与预期值之间可接受的差异额（结论）

  可接受的差异额是指已记录金额与预期值之间的差额，注册会计师认为该差额无须做进一步调查。计划的保证水平越高，可接受的差异额越小，注册会计师就需要收集越多审计证据，以尽可能发现财务报表中的重大错报，获取计划的保证水平。

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如果实施分析程序，识别出与其他相关信息不一致的波动或关系，或与预期值差异重大的波动或关系，注册会计师应当采取下列措施调查这些差异：

① 询问管理层，并针对管理层的答复获取适当的审计证据；

② 根据具体情况在必要时实施其他审计程序。

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三、分析程序用于总体复核（强制使用）
1、目的：

在审计结束或临近结束时，注册会计师运用分析程序的目的是确定【财务报表整体】是否与其对被审计单位的了解是一致的。

2、总体要求：

在审计结束或临近结束时，注册会计师应当运用分析程序，在已收集的审计证据的基础上，对财务报表整体的合理性作最终把握，评价报表仍然存在重大错报风险而未被发现的可能性，考虑是否需要追加审计程序，以便为发表审计意见提供合理基础。这时运用分析程序是【强制要求】。

3、总体复核阶段分析程序的特点：

① 与风险评估阶段的分析程序比较：

两者使用的比较和分析的手段基本相同，但目的不同，实施分析程序的时间和重点也不同，以及所取得的数据的数量和质量也不同。

② 与实质性分析程序比较：

  在总体复核阶段实施的分析程序并非为了对特定账户余额和披露提供实质性的保证水平，因此并不如实质性分析程序那样详细和具体，而往往集中在财务报表层次。

4、再评估重大错报风险：

在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额、列报评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。

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作业

甲公司2014年度的存货周转率与2013年度相比有所下降。甲公司提供的以下理由中，不能解释存货周转率变动趋势的是（ B ）。

（假设甲公司该存货周转率的计算主要是为了评估存货管理业绩）

A.由于主要原材料价格比2013年度下降了10%，甲公司从2014年1月开始将主要原材料的日常储备量增加了20%

B.甲公司主要产品在2014年度市场需求稳定且盈利，但平均销售价格与2013年度相比有所下降，并且甲公司预期销售价格将继续下降

C.甲公司在2014年第4季度接到了一笔巨额订单，订货数量相当于甲公司月产能的120%，交货日期为2015年1月1日

D.从2014年6月开始，甲公司将部分产品针对主要销售客户的营销方式由原先的买断模式改为代销模式

发现前任注册会计师审计的财务报表可能存在重大错报时的处理

与管理层、治理层和监管机构的沟通

评价审计证据

会计分录测试