二、函证的内容
1、对象
（1）银行函证【简答题高频考点】
| 内容 |
必要性 | 注册会计师应当对银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序 |
特别考虑 | 包括零余额账户和本期内注销的账户 |
豁免情形 | a）有充分证据表明某一银行存款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要； b）且与之相关的重大错报风险很低 |
记录 | 不对这些项目实施函证，应当在审计工作底稿中说明理由 |
（2）应收账款函证【简答题高频考点】
| 内容 |
必要性 | 注册会计师应当对应收账款实施函证 |
豁免情形 | a）有充分证据表明应收账款对财务报表不重要； b）或注册会计师认为函证很可能无效 |
记录 | 不对应收账款函证，应在审计工作底稿中说明理由 |
替代程序 | 如函证很可能无效，应当实施替代审计程序 |
实务中，表明应收账款函证很可能无效的情况包括：
1）以往审计业务经验表明回函率很低；
2）某些特定行业的客户通常不对应收账款询证函回函，如电信行业的个人客户；
3）被询证者系出于制度的规定不能回函。
（3）其他函证
a）往来款项：应收票据、其他应收款、预付账款、应付账款、预收账款等；
b）涉及第三方的其他资产：交易性金融资产，长期股权投资，由其他单位代为保管、加工或销售的存货；
c）相关事项：保证、抵押或质押，或有事项，重大或异常的交易。
2、范围
| 项目 |
范围 | 金额较大的项目[应收账款] |
账龄较长的项目[应收账款] | |
交易频繁但期末余额较小的项目[应付账款] | |
重大关联方交易 | |
重大或异常的交易 | |
可能存在争议、舞弊或错误的交易 |
3、时间
截止日选择 | 说明 | |
资产负债表日 | 通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证 | |
资产负债表 日前 | 条件 | 重大错报风险评估为低水平 |
程序 | 对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序 | |
三、询证函的设计
1、总体要求和考虑因素
总体要求 | 根据特定审计目标设计询证函 【小金敲黑板】 函证应收账款时，询证函中不列出账户余额，而是要求被询证者填写，有助于发现应收账款的低估错报。 |
考虑因素 | （1）函证的方式 |
（2）以往审计或类似业务的经验 | |
（3）拟函证信息的性质 | |
（4）选择被询证者的适当性 | |
（5）被询证者易于回函的信息类型 |
2、函证的方式：
（1）积极式询证函
| 说明 | |
要求 | 要求被询证者在所有情况下必须回函 | |
内容 | 确认信息 | 可能未对所列示的信息加以验证 |
填列信息 | 可能导致回函率降低 | |
未回函原因 | a）被询证者不存在； | |
b）没有收到询证函； | ||
c）没有理会询证函。 | ||
（2）消极式询证函
| 说明 |
要求 | 要求被询证者仅在不同意询证函列示的信息时回函 |
局限 | 说服力和可靠性低于积极式询证函 |
未回函原因 | a）被询证者不存在； |
b）没有收到询证函； | |
c）没有理会询证函； | |
d）同意函证所列信息 | |
适用条件 （同时满足） | a）重大错报风险评估为低水平； |
b）涉及大量余额较小的账户； | |
c）预期不存在大量的错误； | |
d）没有理由相信被询证者不认真对待函证 |
