【计算分析题1】2×20年1月1日，承租人甲公司就某栋建筑物的某一楼层与出租人乙公司签订了为期5年（2×20年1月1日－2×24年12月31日）的不可撤销租赁合同，租赁期内不含税租金为每年50 000元，于每年年末支付。并且合同约定在第5年年末，甲公司有权选择继续以相同的租金续租5年（2×25年1月1日－2×29年12月31日），也有权以1 000 000元购买该楼层。有关资料如下：
（1）为获得该项租赁，甲公司发生的初始直接费用为20 000元，其中，15 000元为向该楼层前任租户支付的款项，5 000元为向促成此租赁交易的房地产中介支付的佣金；
（2）在租赁期开始日，甲公司评估后认为，可以合理确定将行使续租选择权，而不会行使购买选择权；
（3）甲公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为每年5%，该利率反映的是甲公司以类似抵押条件借入期限为10年、与使用权资产等值的相同币种的借款而必须支付的利率；
（4）甲公司取得该楼层的使用权用于行政办公，预计在整个租赁期内平均地消耗该使用权资产，因此按照直线法对使用权资产计提折旧；
（5）假设不存在导致该楼层减值的因素；
（6）已知（P/A，5%，10）＝7.7217，为简化处理，假设不考虑相关税费影响。
要求：
（1）判断此项租赁的租赁期；
（2）计算甲公司在租赁期开始日确认使用权资产和租赁负债的金额，并作出相关的账务处理；
（3）作出甲公司在租赁期内相关的账务处理；
（4）假设在2×23年，该房产所在地房价显著上涨，甲公司预计到2×24年（第5年）年末，该房产的市价为2 000 000元，甲公司能够合理确定，将行使购买选择权，而不会行使续租选择权，问2×23年甲公司是否需要重新计量租赁负债，并说明理由；
（5）假设2×24年（第5年）年末，甲公司实际行使了购买选择权，作出相关的账务处理。
【答案】
（1）在租赁期开始日，甲公司评估后认为，可以合理确定将行使续租选择权，而不会行使购买选择权，因此，将租赁期确定为10年，即从2×20年1月1日到2×29年12月31日。
（2）承租人甲公司在租赁期开始日的会计处理如下：
第一步，计算租赁期开始日租赁付款额的现值，并确认租赁负债和使用权资产。
10年租金对应的租赁付款额＝50 000×10＝500 000（元）。
10年租金对应的租赁付款额按照5%的年利率折现后的现值计量租赁负债和使用权资产。
租赁负债＝租赁付款额的现值＝50 000×（P/A,5%,10）＝386 085（元）
未确认融资费用＝租赁付款额－租赁付款额的现值＝500 000－386 085＝113 915（元）。
借：使用权资产 386 085
租赁负债——未确认融资费用 113 915
贷：租赁负债——租赁付款额 500 000
第二步，将初始直接费用计入使用权资产的初始成本。
借：使用权资产 20 000
贷：银行存款 20 000
综上，甲公司使用权资产的初始成本为：386 085＋20 000＝406 085（元）。
（3）承租人甲公司在10年的租赁期内的会计处理如下：
第一步：租赁负债的后续计量：
单位：元
年份 | A租赁负债 期初余额 | B利息费用 | C租赁付款额 | D租赁负债 期末余额 |
2×20年 | 386 085.00 | 19 304.25 | 50 000 | 355 389.25 |
2×21年 | 355 389.25 | 17 769.46 | 50 000 | 323 158.71 |
2×22年 | 323 158.71 | 16 157.94 | 50 000 | 289 316.65 |
2×23年 | 289 316.65 | 14 465.83 | 50 000 | 253 782.48 |
2×24年 | 253 782.48 | 12 689.12 | 50 000 | 216 471.60 |
2×25年 | 216 471.60 | 10 823.58 | 50 000 | 177 295.18 |
2×26年 | 177 295.18 | 8 864.76 | 50 000 | 136 159.94 |
2×27年 | 136 159.94 | 6 808.00 | 50 000 | 92 967.94 |
2×28年 | 92 967.94 | 4 648.40 | 50 000 | 47 616.34 |
2×29年 | 47 616.34 | 2 383.66 | 50 000 | 0 |
2×20年12月31日：
借：财务费用——利息费用 19 304.25
贷：租赁负债——未确认融资费用 19 304.25
借：租赁负债——租赁付款额 50 000
贷：银行存款 50 000
2×21－2×29年的会计处理原理同上，此处略。
第二步：使用权资产的后续计量：
每年折旧额＝406 085/10＝40 608.5（元）。
借：管理费用 40 608.5
贷：使用权资产累计折旧 40 608.5
（4）因为该房产所在地区的房价上涨属于市场情况发生的变化，不在甲公司的可控范围内。因此，虽然该事项导致购买选择权及续租选择权的评估结果发生了变化，但甲公司不需重新计量租赁负债。
（5）2×24年12月31日，使用权资产的账面价值＝406 085－406 085×5/10＝203 042.5（元）；
租赁负债的期末余额＝216 471.60（元）；
行使购买选择权取得固定资产的入账价值＝203 042.5－216 471.60＋1 000 000＝986 570.9（元）。
借：固定资产——办公楼 986 570.9
使用权资产累计折旧 （40 608.5×5）203 042.5
租赁负债——租赁付款额 （50 000×5）250 000
贷：使用权资产 406 085
租赁负债——未确认融资费用 （113 915－19 304.25－17 769.46－16 157.94－14 465.83－12 689.12）33 528.4
银行存款 1 000 000
【薇提示】租赁负债的重新计量：
在租赁期开始日后，当发生下列四种情形时，承租人应当按照变动后的租赁付款额的现值重新计量租赁负债，并相应调整使用权资产的账面价值。
（1）实质固定付款额发生变动；
（2）担保余值预计的应付金额发生变动；
（3）用于确定租赁付款额的指数或比率发生变动；
（4）发生承租人可控范围内的重大事件或变化，且使得承租人购买选择权、续租选择权或终止租赁选择权的评估结果或实际行使情况发生变化。
