首先,受托代销商品分为手续费代销及买断代销两种,其中的买断代销又分为买断不能退和买断可以退两种。买断可以退的性质或其账务处理的总体思路其实跟手续费代销有相同之处,都是看成委托方的存货所有权有关的风险和报酬没有转移而计入“发出商品”作为过渡科目的一种处理,而这个“发出商品”还依旧属于委托方的存货。而买断不能退的买断代销实质上跟存货所有权有关的风险和报酬已经转移了,所以当货物发生交付受托方后,委托方的存货也就属于受托方的存货了。相应地,受托加工物资的账务处理总体思路和受托代销商品的手续费代销方式如出一辙,其也是让受托方加工作为交付的原材料进“委托加工物资”科目,属于委托方的存货,视同跟委托方的存货所有权有关的风险和报酬没有转移。但是跟委托代销商品的手续费代销有不同的是,受托加工物资还存在后续受托方的劳务费支出、辅料支出等增值项目的加工费产出,这些是分别计入“劳务成本”和“原材料”的,再由“劳务成本”和“原材料”转入“受托加工物资”成为受托方的存货,而手续费代销是不可能存在受托方的存货的,只是产生了代销手续费服务收入,只是作为一种服务收入实现。而平销返利按税法上的解释是,“凡与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入,均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。凡与商品销售量、销售额无必然联系,且商业企业向供货方提供一定劳务的收入,例如进场费、促销费、上架费、展示费、管理费等,不属于平销返利,不冲减当期增值税进项税金,应按服务收入征收增值税”。很明显,这句概念解释就界定了平销返利是与销售额等按比例返还挂钩的,是直接进项税额转出的,所以当货物销售的税率为16%时,其进项税额转出也就是16%。而像上面提到的手续费代销其实就属于平销返利概念解释中的促销费,是属于“代理服务”收入的,因此是按6%征收增值税的。然后解释下这里怎样可以起到合理避税。事实上,在实务中,很多时候,手续费代销商品方式的手续费计算仍然可以与商品代销销售额的一定比例挂钩,所以这里存在平销返利和代销手续费方式都可以解释界定的场合。因此,我们在签定与委托方的代销合同时,一定要突出阐述只是作为代销促销的性质,而不仅仅是与销售额挂钩返利的平销返利的一种。这样,我们就可以以手续费代销的“代理服务”的增值税的6%的税率来代替货物购进的进项税额抵减的进项税额转出的16%的税率了。下面来具体阐述关于受托代销商品和受托加工物资及平销返利的实务或税务账务处理。
   一、受托代销商品——手续费代销
   1、受托方
   (1)、收到商品
   借:受托代销商品 a
    贷:受托代销商品款 a
   (2)、对外销售
   借:银行存款 b*(1+16%)
    贷:应付账款b
       应交税费——应交增值税(销项税额)b*16%
   (3)、支付货款并计算增值税进项税额支出
   借:应交税费——应交增值税(进项税额)b*16%
    贷:应付账款 b*16%
   借:应付账款 b*(1+16%)
    贷:银行存款 b*(1+16%)
   借:受托代销商品款 a
    贷:受托代销商品 a
   (4)、计收代销手续费收入(比如按销售额20%计算手续费收入)并计算代理服务6%增值税款
   借:应收账款 b*20%
    贷:其他业务收入 ——代销手续费 b*20%- b*20%/(1+6%)*6%
       应交税费——应交增值税(销项税额)b*20%/(1+6%)*6%
2、委托方
(1)、发出商品
借:发出商品 a
贷:库存商品 a
(2)、收到代销清单,同时发生增值税纳税义务
借:应收账款 b*(1+16%)
贷:主营业务收入 b
    应交税费——应交增值税(销项税额)b*16%
借:主营业务成本 a
贷:发出商品 a
(3)、计算代销手续费支出(比如按销售额20%计算手续费支出)并计算代理服务6%增值税款
借:销售费用——代销手续费 b*20%- b*20%/(1+6%)*6%
   应交税费——应交增值税(进项税额)b*20%/(1+6%)*6%
贷:应收账款 b*20%
(4)、结算并收到丙公司支付的货款
借:银行存款b*(1+16%)- b*20%
贷:应收账款 b*(1+16%)- b*20%
二、受托代销商品——买断代销(买断不可以退)
1、受托方(视同存货所有权相关的风险与报酬已经转移与受托方的正常销售处理)
(1)、收到该批商品
借:库存商品
   应交税费——应交增值税(进项税额)
贷:应付账款
(2)、对外销售该批商品
借:银行存款
贷:主营业务收入
    应交税费——应交增值税(销项税额)
借:主营业务成本
贷:库存商品
(3)、按合同协议价将款项付给委托方
借:应付账款
贷:银行存款
2、委托方
(1)、交付该批商品
借:应收账款
贷:主营业务收入
    应交税费——应交增值税(销项税额)
借:主营业务成本
贷:库存商品
(2)、收到受托方汇款
借:银行存款
贷:应收账款
三、受托代销商品——买断代销(买断可以退)
1、受托方(视同存货所有权相关的风险和报酬并没有转移与受托方,存货所有权还在委托方)
(1)、收到商品 (注意,这里的a是协议销售价,并非成本价。其他受托项目不管是受托代销商品还是受托加工物资的收到商品或收到材料都是以成本价存在的,唯独这里一项是以协议销售价存在的)
借:受托代销商品 a
贷:受托代销商品款 a
(2)、交付代销清单,确认收入(受托方已销售,假设已销售了代销商品的一半)
借:银行存款 b*(1+16%)
贷:主营业务收入 b
    应交税费——应交增值税(销项税额)b*16%
借:主营业务成本 a*50%
贷:受托代销商品 a*50%
(3)、按合同协议价将款项支付给委托方
借:受托代销商品款 a*50%
贷:应付账款 a*50%
借:应付账款 a*50%
   应交税费——应交增值税(进项税额)a*50%*16%
贷:银行存款a*50%*(1+16%)
(4)、退回另一半商品
借:受托代销商品款 a*50%
贷:受托代销商品 a*50%
2、委托方
(1)、发出商品(注意,委托方的发出商品的a跟受托方收到商品的a的金额不对应。委托方发出商品的a以成本价存在,受托方的a如前所述以协议销售价存在)
借:发出商品 a
贷:库存商品 a
(2)、收到代销清单,同时发生收入业务(注意,买断可以退的买断代销中,委托方的销售收入b比受托方的销售收入b在金额上肯定更增值)
借:应收账款 b*50%*(1+16%)
贷:主营业务收入 b*50%
    应交税费——应交增值税(销项税额)b*50%*16%
借:主营业务成本 a*50%
贷:发出商品 a*50%
(3)、收到货款
借:银行存款 b*50%*(1+16%)
贷:应收账款b*50%*(1+16%)
(4)、收到另一半退货商品
借:库存商品 a*50%
贷:发出商品 a*50%
四、下面来介绍受托加工物资的账务处理。
1、受托方
(1)、收到原材料用于委托加工并收到代交消费税
借:受托加工物资 a
贷:受托加工物资款 a
借:银行存款 e
贷:其他应付款——消费税e
(2)、发生辅料支出或人工费用劳务费支出等
辅料支出:
借:委托加工物资 b
贷:原材料 b
人工费用等劳务费支出:
借:劳务成本 c
贷:应付职工薪酬 c
借:委托加工物资 c
贷:劳务成本 c
(3)、加工完成,交付委托加工物资并计算加工费收入结转成本并代交消费税
借:应收账款 d*(1+16%)
贷:其他业务收入 d
    应交税费——应交增值税(销项税额)d*16%
借:受托加工物资款 a
贷:受托加工物资 a
借:其他业务成本 b+c
贷:受托加工物资 b+c
代交消费税:
借:其他应付款——消费税e
贷:银行存款 e


2、委托方(委托加工物资收回后用于连续生产)
(1)、交付原材料用于委托加工并交付消费税
借:委托加工物资——原材料 a
贷:原材料 a
交付消费税用于连续生产
借:委托加工物资——消费税e
贷:应交税费——应交消费税e
借:应交税费——应交消费税 e
贷:银行存款 e
(2)、受托方加工完成后结算加工费并生成连续生产的新的原材料
借:委托加工物资——加工费 d
   应交税费——应交增值税(进项税额)d*16%
贷:应付账款 d*(1+16%)
借:原材料 a+d+e
贷:委托加工物资 a+d+e


3、委托方(委托加工物资收回后直接销售)
(1)、交付原材料用于委托加工并交付消费税
借:委托加工物资——原材料 a
贷:原材料 a
交付消费税用于直接销售
借:营业税金及附加e
贷:应交税费——应交消费税e
借:应交税费——应交消费税 e
贷:银行存款 e
(2)、受托方加工完成后结算加工费并直接销售
借:委托加工物资——加工费 d
   应交税费——应交增值税(进项税额)d*16%
贷:应付账款 d*(1+16%)
借:库存商品 a+d
贷:委托加工物资 a+d


总结,委托加工物资结算加工费后用于连续生产或用于直接销售的唯一区别就是前者是计提消费税计入委托加工物资成本,后者是计提消费税计入营业税金及附加,其他处理大同。


五、下面来具体阐述手续费代销和平销返利和税务处理差异。
前面已经阐述了手续费代销和平销返利的性质差异,其实个人认为是存在合理避税的缺口的。平销返利的税务处理为:商场向供货方收取的与销售销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入,均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期进项税额,不征收增值税。商场、超市向供货方收取的各种平销返利收入,一律不得开具增值税专用发票。当期应冲减的增值税进项税额=当期取得的返还资金/(1+所购货物适用增值税率)*所购货物适用增值税率。另外,平销返利也可由供货方开具红字专用发票,商场可凭红字专用发票冲减进项税款,也可凭红字专用发票冲减销项税款。其账务处理为:
借:银行存款 a
贷:应交税费——应交增值税(进项税额转出)a/(1+16%)*16%
    其他业务收入——平销返利 a- a/(1+16%)*16%
而代理服务手续费代销的账务处理为:
借:银行存款 a
贷:应交税费——应交增值税(销项税额)a/(1+6%)*6%
    其他业务收入——代销手续费 a- a/(1+6%)*6%